第十四章 或有事項

第一節 或有事項概述

一、或有事項的概念及其特征

企業在經營活動中有時會面臨訴訟、仲裁、債務擔保、產品質量保證、重組等具有較大不確定性的經濟事項。這些不確定事項對企業的財務狀況和經營成果可能會產生較大的影響?！镀髽I會計準則第13號——或有事項》（以下簡稱或有事項準則），規范了或有事項的確認、計量和相關信息的披露，及時反映或有事項對企業潛在的財務影響，以及企業可能因此承擔的風險。

根據或有事項準則的規定，或有事項是指過去的交易或者事項形成的，其結果須由某些未來事項的發生或不發生才能決定的不確定事項。常見的或有事項主要包括：未決訴訟或未決仲裁、債務擔保、產品質量保證（含產品安全保證）、虧損合同、重組義務、環境污染整治、承諾等。或有事項具有以下特征：

（一）或有事項是由過去的交易或者事項形成的

或有事項作為一種不確定事項，是由企業過去的交易或者事項形成的。由過去的交易或者事項形成，是指或有事項的現存狀況是過去交易或者事項引起的客觀存在。

例如，未決訴訟雖然是正在進行中的訴訟，但該訴訟是企業因過去的經濟行為導致起訴其他單位或被其他單位起訴，這是現存的一種狀況，而不是未來將要發生的事項。

由于或有事項具有因過去的交易或者事項而形成這一特征，未來可能發生的自然災害、交通事故、經營虧損等事項，不屬于或有事項準則規范的或有事項。

（二）或有事項的結果具有不確定性

或有事項的結果具有不確定性，是指或有事項的結果是否發生具有不確定性或者或有事項的結果預計將會發生，但發生的具體時間或金額具有不確定性。例如有些未決訴訟，被告是否會敗訴，在案件審理過程中有時是難以確定的，需要根據法院判決情況加以確定。再如，某企業因生產排污治理不力并對周圍環境造成污染而被起訴，如無特殊情況，該企業很可能敗訴。但是，在訴訟成立時，該企業因敗訴將支出多少金額，或者何時將發生這些支出，可能是難以確定的。

（三）或有事項的結果須由未來事項決定

由未來事項決定，是指或有事項的結果只能由未來不確定事項的發生或不發生才能決定。或有事項對企業是有利影響還是不利影響，或已知是有利影響或不利影響但影響多大，在或有事項發生時是難以確定的，只能由未來不確定事項的發生或不發生才能證實。例如，企業為其他單位提供債務擔保，該擔保事項最終是否會要求企業履行償還債務的連帶責任，一般只能看被擔保方的未來經營情況和償債能力。如果被擔保方經營情況和財務狀況良好且有較好的信用，那么企業將不需要履行該連帶責任。只有在被擔保方到期無力還款時，企業(擔保方)才承擔償還債務的連帶責任。

或有事項與不確定性聯系在一起，但會計處理過程中存在的不確定性并不都形成或有事項準則所規范的或有事項，企業應當按照或有事項的定義和特征進行判斷。

例如，折舊的提取雖然涉及對固定資產凈殘值和使用壽命的估計，具有一定的不確定性，但固定資產原值是確定的，其價值最終會轉移到成本或費用中也是確定的，因此折舊不是或有事項。

二、或有事項形成或有負債和或有資產

或有事項的結果可能會產生預計負債、或有負債或者或有資產等，其中，預計負債屬于負債的范疇，一般符合負債的確認條件而應予確認。隨著某些未來事項的發生或者不發生，或有負債可能轉化為企業的預計負債，或者消失；或有資產也有可能形成企業的資產或者消失。

（一）或有負債

或有負債，是指過去的交易或者事項形成的潛在義務，其存在須通過未來不確定事項的發生或不發生予以證實；或過去的交易或者事項形成的現時義務，履行該義務不是很可能導致經濟利益流出企業或該義務的金額不能可靠計量。

或有負債涉及兩類義務：一類是潛在義務；另一類是現時義務。

1．潛在義務。潛在義務是指結果取決于不確定未來事項的可能義務。也就是說，潛在義務最終是否轉變為現時義務，由某些未來不確定事項的發生或不發生才能決定?；蛴胸搨鳛橐豁棟撛诹x務，其結果如何只能由未來不確定事項的發生或不發生來證實。

2．現時義務?，F時義務是指企業在現行條件下已承擔的義務。作為或有負債的現時義務，其特征是：該現時義務的履行不是很可能導致經濟利益流出企業，或者該現時義務的金額不能可靠地計量。其中，“不是很可能導致經濟利益流出企業”，是指該現時義務導致經濟利益流出企業的可能性不超過50％(含50％)。“金額不能可靠計量”是指，該現時義務導致經濟利益流出企業的“金額”難以合理預計，現時義務履行的結果具有較大的不確定性。

【例14—1】20×8年4月，B公司公司從銀行貸款美元100萬元，期限1年，由A公司擔保50％；20×8年4月，C公司通過銀行從G公司貸款人民幣1000萬元，期限2年，由A公司全額擔保。

20×8年12月31，B公司由于受政策影響和內部管理不善等原因，經營效益不如以往，可能不能償還到期美元債務；C公司經營情況良好，預期不存在還款困難。

本例中，對B公司而言，A公司可能需履行連帶責任；A公司很可能需履行連帶責任，；就C公司而言，A公司履行連帶責任的可能性極小。根據或有事項準則的規定，這兩項債務擔保形成A公司的或有負債，不符合預計負債的確認條件，A公司應當在20×8年12月31日的財務報表附注中披露相關債務擔保的被擔保單位、擔保金額及財務影響等。

(二)或有資產

或有資產，是指過去的交易或者事項形成的潛在資產，其存在須通過未來不確定事項的發生或不發生予以證實?；蛴匈Y產作為一種潛在資產，其結果具有較大的不確定性，只有隨著經濟情況的變化，通過某些未來不確定事項的發生或不發生才能證實其是否會形成企業真正的資產。例如，甲企業向法院起訴乙企業侵犯了其專利權。法院尚未對該案件進行公開審理，甲企業是否勝訴尚難判斷。對于甲企業而言，將來可能勝訴而獲得的賠償屬于一項或有資產，但這項或有資產是否會轉化為真正的資產，要由法院的判決結果確定。如果終審判決結果是甲企業勝訴，那么這項或有資產就轉化為甲企業的一項資產。如果終審判決結果是甲企業敗訴，那么或有資產就消失了，更不可能形成甲企業的資產。

(三)或有負債和或有資產轉化為負債(預計負債)和資產

或有負債和或有資產不符合負債或資產的定義和確認條件，企業不應當確認或有負債和或有資產，而應當按照或有事項準則的規定進行相應的披露。

但是，影響或有負債和或有資產的多種因素處于不斷變化之中，企業應當持續地對這些因素予以關注。隨著時間推移和事態的進展，或有負債對應的潛在義務可能轉化為現時義務，原本不是很可能導致經濟利益流出的現時義務也可能被證實將很可能導致企業流出經濟利益，并且現時義務的金額也能夠可靠計量。在這種情況下，或有負債就轉化為企業的或預計負債，應當予以確認?；蛴匈Y產也是一樣，其對應的潛在資產最終是否能夠流入企業會逐漸變得明確，如果某一時點企業基本確定能夠收到這項潛在資產并且其金額能夠可靠計量，則應當將其確認為企業的資產。

本章著重講解了或有事項的概念、特征、預計負債的確認和計量等問題。

第二節 預計負債的確認和計量

或有事項的確認和計量通常是指預計負債的確認和計量?；蛴惺马椥纬傻幕蛴匈Y產只有在企業基本確定能夠收到的情況下，才轉變為真正的資產，從而應當予以確認。

一、預計負債的確認條件

與或有事項相關的義務同時滿足下列條件的，應當確認為預計負債：該義務是企業承擔的現時義務；履行該義務很可能導致經濟利益流出企業；該義務的金額能夠可靠地計量。

(一)該義務是企業承擔的現時義務

該義務是企業承擔的現時義務，是指與或有事項相關的義務是在企業當前條件下已承擔的義務，企業沒有其他現實的選擇，只能履行該現時義務。通常情況下，過去的事項導致現時義務是比較明確的，但也存在極少情況，如法律訴訟，特定事項是否已發生或這些事項是否已產生了一項現時義務可能難以確定，企業應當考慮包括資產負債表日后所有可獲得的證據、專家意見等，以此確定資產負債表日是否存在現時義務。如果據此判斷，資產負債表日很可能存在現時義務，且符合預計負債確認條件的，應當確認一項預計負債；如果資產負債表日現時義務很可能不存在的，企業應披露一項預計負債，除非含有經濟利益的資源流出企業的可能性極小。

或有事項準則所指的義務包括法定義務和推定義務。其中，法定義務，是指因合同、法規或其他司法解釋等產生的義務，通常是企業在經濟管理和經濟協調中，依照經濟法律、法規的規定必須履行的責任。比如，企業與另外企業簽訂購貨合同產生的義務，就屬于法定義務。從事礦山開采、建筑施工、危險品生產以及道路交通運輸等高危企業，按照國家有關規定提取的安全非，就屬于法定義務。如果擬定中新法律的具體條款還未最終確定，并且僅當該法律基本確定會按草擬的文本頒布時才形成義務，該義務應視為法定義務。推定義務，是指因企業的特定行為而產生的義務。企業的特定行為，泛指企業以往的習慣做法、已公開的承諾或已公開宣布的經營政策。由于以往的習慣做法，或通過這些承諾或公開的聲明，企業向外界表明了它將承擔特定的責任，從而使受影響的各方形成了其將履行那些責任的合理預期。例如，甲公司是一家化工企業，因擴大經營規模，到A國創辦了一家分公司。假定A國尚未針對甲公司這類企業的生產經營可能產生的環境污染制定相關法律，因而甲公司的分公司對在A國生產經營可能產生的環境污染不承擔法定義務。但是，甲公司為在A國樹立良好的形象，自行向社會公告，宣稱將對生產經營可能產生的環境污染進行治理。甲公司的分公司為此承擔的義務就屬于推定義務。

義務通常涉及指向的另一方。沒有必要知道義務指向的另一方的身份，實際上義務可能是對公眾承擔的。通常情況下，義務總是涉及對另一方的承諾，但是，管理層或董事會的決定在資產負債表日并不一定形成推定義務，除非該決定在資產負債表日之前已經以一種相當具體的方式傳達給受影響的各方，使各方形成了企業將履行其責任的合理預期。

(二)履行該義務很可能導致經濟利益流出企業

履行該義務很可能導致經濟利益流出企業，是指履行與或有事項相關的現時義務時，導致經濟利益流出企業的可能性超過50％但小于或等于95％。

企業因或有事項承擔了現時義務，并不說明該現時義務很可能導致經濟利益流出企業。例如，20×1年5月1日，甲企業與乙企業簽訂協議，承諾為乙企業的2年期銀行借款提供全額擔保。對于甲企業而言，由于擔保事項而承擔了一項現時義務，但這項義務的履行是否很可能導致經濟利益流出企業，需依據乙企業的經營情況和財務狀況等因素加以確定。假定20×1年末，乙企業的財務狀況惡化，且沒有跡象表明可能發生好轉。此種情況出現，表明乙企業很可能違約，從而甲企業履行承擔的現時義務將很可能導致經濟利益流出企業。

存在很多類似義務，如產品保證或類似合同，履行時要求的經濟利益流出的可能性應通過總體考慮才能確定。對于某個項目而言，雖然經濟利益流出的可能性較小，但包括該項目的該類義務很可能導致經濟利益流出的，應當視同該項目的該類義務很可能導致經濟利益流出企業。

(三)該義務的金額能夠可靠地計量

該義務的金額能夠可靠地計量，是指與或有事項相關的現時義務的金額能夠合理地估計。由于或有事項具有不確定性，因或有事項產生的現時義務的金額也具有不確定性，需要估計。對或有事項確認一項預計負債，相關現時義務的金額應當能夠可靠估計。例如，甲企業(被告)涉及一樁訴訟案。根據以往的審判案例推斷，甲企業很可能要敗訴，相關的賠償金額也可以估算出一個范圍。這種情況下，可以認為甲企業因未決訴訟承擔的現時義務的金額能夠可靠地估計。

預計負債應當與應付賬款、應計項目等其他負債嚴格區分。因為與預計負債相關的未來支出的時間或金額具有一定的不確定性。應付賬款是為已收到或已提供的、并已開出發票或已與供應商達成正式協議的貨物或勞務支出的負債；應計項目是為已收到或已提供的、但還未支付、未開出發票或未與供應商達成正式協議的貨物或勞務支出的負債，盡管有時需要估計應計項目的金額或時間，但是其不確定性通常遠小于預計負債。應計項目經常作為應付賬款和其他應付賬款的一部分進行列報，而預計負債單獨進行列報。

二、預計負債的計量

預計負債的計量主要涉及兩個問題：一是最佳估計數的確定；二是預期可獲得補償的處理。

(一)最佳估計數的確定

預計負債應當按照履行相關現時義務所需支出的最佳估計數進行初始計量。最佳估計數的確定應當分別以下兩種情況處理：

1.所需支出存在一個連續范圍（或區間，下同），且該范圍內各種結果發生的可能性相同，則最佳估計數應當按照該范圍內的中間值，即上下限金額的平均數確定。

【例14—2】20×7年11月20日，A銀行批準B公司的信用貸款(無擔保、無抵押)申請，同意向其貸款2000萬元，期限1年，年利率7.2％。20×8年11月20日，B公司的借款(本金和利息)到期。B公司具有還款能力，但因與A銀行之間存在其他經濟糾紛，而未按時歸還A銀行的貸款。A銀行遂與B公司協商，但沒有達成協議。20×8年12月25日，A銀行向法院提起訴訟。截至20×8年12月31日，法院尚未對A銀行提起的訴訟進行審理。

本例中，A銀行如無特殊情況很可能在訴訟中獲勝。因此，從20×8年12月31日看，A銀行可以作“很可能勝訴”的判斷，并預計除可以收回本金和利息外，還可能獲得罰息等。假定A銀行根據規定的標準估計，將來最可能獲得罰息等的收入24萬元(這項金額在提起訴訟時已作估計)。根據或有事項準則的規定，A銀行不應當確認這項或有資產，而應當在20×8年12月31日于資產負債表附注中披露或有資產24萬元，同時說明很可能收回B公司所欠的貸款本金和利息2144萬元。

B公司如無特殊情況很可能敗訴。為此，B公司不僅須償還貸款本金和利息，還需要支付罰息、訴訟費等費用。假定B公司預計將要支付的罰息、訴訟費等費用估計為20萬元至24萬元之間，而且這個區間內每個金額的可能性都大致相同。根據或有事項準則的規定，B公司應在20×8年12月31日確認一項預計負債22萬元［(20＋24)÷2＝22，其中支付的訴訟費為3萬元］，同時在資產負債表附注中進行披露。 有關賬務處理如下：

借：管理費用——訴訟費             30000

營業外支出——罰息支出           190000

貸：預計負債——未決訴訟           220000

2．所需支出不存在一個連續范圍，或者雖然存在一個連續范圍但該范圍內各種結果發生的可能性不相同。在這種情況下；最佳估計數按照如下方法確定：

(1)或有事項涉及單個項目的，按照最可能發生金額確定。“涉及單個項目”指或有事項涉及的項目只有一個，如一項未決訴訟、一項未決仲裁或一項債務擔保等。

【例14—3】20×8年11月2日，A公司因與B公司簽訂了互相擔保協議，成為相關訴訟的第二被告。截至20×8年12月31日，訴訟尚未判決。但由于B公司經營困難，A公司很可能要承擔還款連帶責任。據預計，A公司承擔還款金額200萬元責任的可能性為60％，而承擔還款金額100萬元責任的可能性為40％(假定不考慮訴訟費)。

本例中，A公司因連帶責任而承擔了現時義務，該義務的履行很可能導致經濟利益流出企業，且該義務的金額能夠可靠地計量。根據或有事項準則的規定，A公司應在20×8年12月31日確認一項預計負債200萬元(最可能發生金額)，并在附注中作相關披露。有關賬務處理如下：

借：營業外支出——賠償支出         2000000

貸：預計負債——未決訴訟         2000000

(2)或有事項涉及多個項目的，按照各種可能結果及相關概率計算確定。“涉及多個項目”指或有事項涉及的項目不止一個，如在產品質量保證中，提出產品保修要求的可能有許多客戶。相應地，企業對這些客戶負有保修義務。

【例14—4】20×8年，乙企業銷售產品3萬件，銷售額1.2億元。乙企業的產品質量保證條款規定：產品售出后一年內，如發生正常質量問題，乙企業將免費負責修理。

根據以往的經驗，如果出現較小的質量問題，則須發生的修理費為銷售額的1％；而如果出現較大的質量問題，則須發生的修理費為銷售額的2％。據預測，本年度已售產品中，有80％不會發生質量問題，有15％將發生較小質量問題，有5％將發生較大質量問題。

本例中，20×8年年末乙企業應確認的預計負債金額(最佳估計數)＝(1.2×1％)×15％＋(1.2×2％)×5％＝0.003(億元)。

(二)預期可獲得的補償

企業清償預計負債所需支出全部或部分預期由第三方補償的，補償金額只有在基本確定能夠收到時才能作為資產單獨確認。確認的補償金額不應當超過預計負債的賬面價值。

企業預期從第三方獲得的補償，是一種潛在資產，其最終是否真的會轉化為企業真正的資產(即企業是否能夠收到這項補償)具有較大的不確定性，企業只能在基本確定能夠收到補償時才能對其進行確認。其次，根據資產和負債不能隨意抵銷的原則，預期可獲得的補償在基本確定能夠收到時應當確認為一項資產，而不能作為預計負債金額的扣減。

補償金額的確認涉及兩個問題：一是確認時間，補償只有在“基本確定”能夠收到時予以確認；二是確認金額，確認的金額是基本確定能夠收到的金額，而且不能超過相關預計負債的賬面價值。例如，甲企業因或有事項確認了一項預計負債50萬元，同時，因該或有事項，甲企業還可從乙企業獲得35萬元的賠償，且這項金額基本確定能收到。在這種情況下，甲企業應分別確認一項預計負債50萬元和一項資產35萬元。如果甲企業基本確定能從乙企業獲得55萬元的賠償，則應分別確認一項預計負債50萬元和一項資產50萬元。

(三)預計負債計量需要考慮的因素

企業在確定最佳估計數時，應當綜合考慮與或有事項有關的風險、不確定性和貨幣時間價值等因素。

1．風險和不確定性

風險是對過去的交易或事項結果的變化可能性的一種描述。風險的變動可能增加預計負債的金額。企業在不確定的情況下進行判斷需要謹慎，使得收益或資產不會被高估，費用或負債不會被低估。

企業需要謹慎從事，充分考慮與或有事項有關的風險和不確定性，既不能忽略風險和不確定性對或有事項計量的影響，也要避免對風險和不確定性進行重復調整，從而在低估和高估預計負債金額之間尋找平衡點。

2．貨幣時間價值

預計負債的金額通常應當等于未來應支付的金額，但未來應支付金額與其現值相差較大的，如油汽井及相關的設施或核電站的棄置費用等，應當按照未來應支付金額的現值確定。因貨幣時間價值的影響，資產負債表日后不久發生的現金流出，要比一段時間之后發生的同樣金額的現金流出負有更大的義務。所以，如果預計負債的確認時點距離實際清償有較長的時間跨度，貨幣時間價值的影響重大，那么在確定預計負債的金額時，應考慮采用現值計量，即通過對相關未來現金流出進行折現后確定最佳估計數。

將未來現金流出折算為現值時，需要注意以下三點：(1)用來計算現值的折現率，應當是反映貨幣時間價值的當前市場估計和相關負債特有風險的稅前利率。(2)風險和不確定性既可以在計量未來現金流出時作為調整因素，也可以在確定折現率時予以考慮，但不能重復反映。(3)隨著時間的推移，即使在未來現金流出和折現率均不改變的情況下，預計負債的現值將逐漸增長。企業應當在資產負債表日，對預計負債的現值進行重新計量。

3．未來事項

在確定預計負債金額時，企業應當考慮可能影響履行現時義務所需金額的相關未來事項。也就是說，如果有足夠的客觀證據表明相關未來事項將發生，則應當在預計負債計量中予以考慮相關未來事項的影響，但不應考慮預期處置相關資產形成的利得。

預期的未來事項可能對預計負債的計量較為重要。例如，某核電企業預計在生產結束時清理核廢料的費用將因未來技術的變化而顯著降低。那么，該企業因此確認的預計負債金額應當反映有關專家對技術發展以及清理費用減少作出的合理預測。但是，這種預計需要得到相當客觀的證據予以支持。

三、虧損合同與重組義務

(一)虧損合同

虧損合同產生的義務滿足預計負債的確認條件，應當確認為預計負債。其中，虧損合同，是指履行合同義務不可避免會發生的成本超過預期經濟利益的合同。預計負債的計量應當反映了退出該合同的最低凈成本，即履行該合同的成本與未能履行該合同而發生的補償或處罰兩者之中的較低者。企業與其他企業簽訂的商品銷售合同、勞務合同、租賃合同等，均可能變為虧損合同。

企業對虧損合同進行會計處理，需要遵循以下兩點：

(1)如果與虧損合同相關的義務不需支付任何補償即可撤銷，企業通常就不存在現時義務，不應確認預計負債；如果與虧損合同相關的義務不可撤銷，企業就存在了現時義務，同時滿足該義務很可能導致經濟利益流出企業和金額能夠可靠地計量的，通常應當確認預計負債。

(2)虧損合同存在標的資產的，應當對標的資產進行減值測試并按規定確認減值損失，如果預計虧損超過該減值損失，應將超過部分確認為預計負債；合同不存在標的資產的，虧損合同相關義務滿足預計負債確認條件時，應當確認為預計負債。

【例14—5】甲上市公司20×7年1月1日采用經營租賃方式租入一條生產線生產A產品，租賃期4年。甲上市公司利用該生產線生產的A產品每年可獲利20萬元。20×8年12月31日，甲上市公司因市政規劃調整不得不遷址，且因宏觀政策調整決定停產A產品，但經營租賃合同不可撤銷，還要持續2年，且生產線無法轉租給其他單位。

本例中，甲公司與其他公司簽訂了不可撤銷的經營租賃合同，負有法定義務，必須繼續履行租賃合同(交納租金)。因此，甲公司執行原經營租賃合同不可避免要發生的費用很可能超過預期獲得的經濟利益，該經營租賃合同變成虧損合同，應當在20×8年12月31日根據未來應支付的租金的最佳估計數確認預計負債。

【例14—6】乙企業20×7年12月1日與某外貿公司簽訂了一項產品銷售合同，約定在20×8年5月15日以每件產150元的價格向外貿公司提供1萬件A產品，若不能按期交貨，將對乙企業處以總價款30％的違約金。由于這批產品為定制產品，簽訂合同時產品尚未開始生產。但企業開始籌備原材料以生產這批產品時，原材料價格突然上升，預計生產每件產品需要花費成本175元。

假設乙企業產品成本為每件175元，而銷售為每件150元，每銷售1件虧25元，不考慮預計銷售費用，共計損失25萬元。如果撤銷合同，則需要交納45萬元的違約金。因此，這項銷售合同變成一項虧損合同。有關賬務處理如下：

(1)乙企業應當按照履行合同所需成本與違約金中的較低者(25萬元)確認一項預計負債。

借：營業外支出                250000

貸：預計負債                  250000

(2)待相關產品生產完成后，將已確認的預計負債(25萬元)沖減產品成本。

借：預計負債                  250000

貸：庫存商品                  250000

(二)重組義務

重組是指企業制定和控制的，將顯著改變企業組織形式、經營范圍或經營方式的計劃實施行為。屬于重組的事項主要包括：(1)出售或終止企業的部分業務；(2)對企業的組織結構進行較大調整；(3)關閉企業的部分營業場所，或將營業活動由一個國家或地區遷移到其他國家或地區。

企業應當將重組與企業合并、債務重組區別開。因為重組通常是企業內部資源的調整和組合，謀求現有資產效能的最大化；企業合并是在不同企業之間的資本重組和規模擴張；債務重組是債權人對債務人作出讓步，債務人減輕債務負擔，債權人盡可能減少損失。

企業只有在承諾出售部分業務（即簽定了約束性出售協議）時，才能確認因重組而承擔了重組義務。

企業因重組而承擔了重組義務，并且同時滿足預計負債確認條件時，才能確認預計負債。首先，同時存在下列情況的，表明企業承擔了重組義務：(1)有詳細、正式的重組計劃，包括重組涉及的業務、主要地點、需要補償的職工人數、預計重組支出、計劃實施時間等；(2)該重組計劃已對外公告，重組計劃已對外公告，重組計劃已開始實施，或已向受其影響的各方通告了該計劃的主要內容，從而使各方形成了對該企業將實施重組的合理預期。其次，需要判斷重組義務是否同時滿足預計負債確認條件，即判斷其承擔的重組義務是否是現時義務、履行重組義務是否很可能導致經濟利益流出企業、重組義務的金額是否能夠可靠計量。只有同時滿足這三個確認條件，才能將重組義務確認為預計負債。例如，某公司董事會決定關閉一個事業部。如果有關決定尚未傳達到受影響的各方，也未采取任何措施實施該項決定，該公司就沒有開始承擔重組義務，不應確認預計負債；如果有關決定已經傳達到受影響的各方并使各方對企業將關閉事業部形成合理預期，通常表明企業開始承擔重組義務，同時滿足該義務很可能導致經濟利益流出企業和金額能夠可靠地計量的，應當確認預計負債。

企業應當按照與重組有關的直接支出確定預計負債金額，計入當期損益。其中，直接支出是企業重組必須承擔的直接支出，不包括留用職工崗前培訓、市場推廣、新系統和營銷網絡投入等支出。

由于企業在計量預計負債時不應當考慮預期處置相關資產的利得或損失，在計量與重組義務相關的預計負債時，不考慮處置相關資產(廠房、店面，有時是一個事業部整體)可能形成的利得或損失，即使資產的出售構成重組的一部分也是如此。這些利得或損失應當單獨確認。

本人補充：取自：2008年度注冊會計師全國統一考試輔導教材《會計》第14章或有事項

企業可以參照表14—1判斷某項支出是否屬于與重組有關的直接支出。

表14—1                  與重組有關支出的判斷表

四、對預計負債賬面價值的復核

企業應當在資產負債表日對預計負債的賬面價值進行復核。有確鑿證據表明該賬面價值不能真實反映當前最佳估計數的，應當按照當前最佳估計數對該賬面價值進行調整。例如，某化工企業對環境造成了污染，按照當時的法律規定，只需要對污染進行清理。隨著國家對環境保護越來越重視，按照現在的法律規定，該企業不但需要對污染進行清理，還很可能要對居民進行賠償。這種法律要求的變化，會對企業預計負債的計量產生影響。企業應當在資產負債表日對為此確認的預計負債金額進行復核，如有確鑿證據表明預計負債金額不再能反映真實情況時，需要按照當前情況下企業清理和賠償支出的最佳估計數對預計負債的賬面價值進行相應的調整。

企業對已經確認的預計負債在實際支出發生時，應當僅限于最初為之確定該預計負債的支出。也就是說，只有與該預計負債有關的支出才能沖減預計負債，否則將會混淆不同預計負債確認事項的影響。

【例14—7】A公司為機床生產和銷售企業。假定20×7年“預計負債——產品質量保證”科目年末余額為12萬元。 20×8年第一季度、第二季度、第三季度、第四季度分別銷售機床200臺、300臺、400臺和350臺，每臺售價為5萬元。對購買其產品的消費者，A公司作出如下承諾；機床售出后3年內如出現非意外事件造成的機床故障和質量問題，A公司免費負責保修(含零部件更換)。根據以往的經驗，發生的保修費一般為銷售額的1％至1.5％之間。假定A公司20×8年四個季度實際發生的維修費分別為2萬元；20萬元、18萬元和35萬元，

本例中，A公司因銷售機床而承擔了現時義務，該義務的履行很可能導致經濟利益流出A公司，且該義務的金額能夠可靠地計量。A公司根據或有事項準則的規定在每季度末確認一項負債。有關賬務處理如下：

(1)第一季度發生產品質量保證費用(維修費)：

借：預計負債——產品質量保            20000

貸：銀行存款或原材料等             20000

第一季度末應確認的產品質量保證負債金額為：

200×50000×(0.01＋0.015)÷2＝125000(元)

借：銷售費用——產品質量保證          125000

貸：預計負債——產品質量保            125000

第一季度末，“預計負債——產品質量保證”科目余額為225000元。

(2)第二季度發生產品質量保證費用(維修費)：

借：預計負債——產品質量保證          200000

貸：銀行存款或原材料等             200000

第二季度末應確認的產品質量保證負債金額為：

300×50000×(0.01＋0.015)÷2＝187500(元)

借：銷售費用——產品質量保證          187500

貸：預計負債——產品質量保            187500

第二季度末，“預計負債——產品質量保證"科目余額為212500元。

(3)第三季度發生產品質量保證費用(維修費)：

借：預計負債——產品質量保證          180000

貸：銀行存款或原材料等               180000

第三季度末應確認的產品質量保證負債金額為：

400×50000×(0.01＋0.015)÷2＝250000(元)

借：銷售費用——產品質量保證          250000

貸：預計負債——產品質量保證          250000

第三季度末，“預計負債一產品質量保證”科目余額為282500元。

(4)第四季度發生產品質量保證費用(維修費)：

借：預計負債——產品質量保證          350000

貸：銀行存款或原材料等             350000

第四季度末應確認的產品質量保證負債金額為：

350×50000×(0.01＋0.015)÷2＝218750(元)

借：銷售費用——產品質量保證           218750

貸：預計負債——產品質量保證          218750

第四季度末，“預計負債——產品質量保證"科目余額為151250元。

在對產品質量保證確認預計負債時，需要注意的是：

（1）如果發現保證費用的實際發生額與預計數相差較大，應及時對預計比例進行調整；

（2）如果企業針對特定批次產品確認預計負債，則在保修期結束時，應將“預計負債——產品質量保證”余額沖銷，同時沖減銷售費用；

（3）已對其確認預計負債的產品，如企業不再生產了，應在相應的產品質量保證期滿后，將“預計負債——產品質量保證”余額沖銷，不留余額；

第三節 新舊比較與銜接

一、新舊比較

或有事項準則是在對財政部2000年發布的《企業會計準則——或有事項》(以下簡稱原準則)進行修訂的基礎上完成的，新準則與原準則相比，主要變化如下：

(一)規范了虧損合同與重組義務

原準則將重組、環境污染整治等排除在準則的適用范圍之外。新準則中將虧損合同、重組等作為重要內容進行了規范，其他準則涉及或有事項的，與預計的辭退福利、棄置費用等也適用或有事項準則的相關規定。

(二)要求在計量預計負債時考慮重大的貨幣時間價值

原準則在計量預計負債時，不要求對未來現金流出進行折現。新準則要求在貨幣時間影響重大時，將預計負債相關的未來現金流出折算為現值進行計量。

(三)由法定義務擴展至推定義務

原準則中所指義務只涵蓋了法定義務，不包括推定義務。新準則中規范的義務包括法定義務和推定義務。

二、新舊銜接

按照《企業會計準則第38號——首次執行企業會計準則》的規定，在首次執行日，企業應當將滿足預計負債確認條件的重組義務，確認為預計負債，同時調整留存收益。

除此之外，對或有事項不予追溯調整。首次執行日以后，按照新準則的規定執行。